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일시상각·압축기장충당금의 세효과 |
| 저자: 송쌍종 |
당월호가기:308
| 날짜:2002-10-01
| 조회수:21302 |
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송 쌍 종
<서울시립대 세무대학원 교수, 법학박사>
기업의 경영실적을 과세대상으로 하는 기업과세의 대표적인 예는 소득세와 법인세이다. 이들 세목은 기업회계와 연계될 뿐더러 외형과세(외형표준주의)방식이 아니라 소득과세방식(소득표준주의)을 택하므로 외형(매출액)에 대비되는 비용(세무비용)이 문제되기 마련이다. 그리고 근거과세를 원칙으로 하므로 모든 외형거래금액과 세무비용금액은 장부기장에 반영되어야 함이 원칙이다.
그러므로 조세특례 중 국회가 법을 통하여 원천적인 과세제외사항으로 취급하는 이른바 '입법적 부과권의 포기' 라고 볼 수 있는‘비과세’이건 형식적인 행정절차의 경유를 통하여 부담면제사항(전부의 경우) 또는 부담경감사항(일부의 경우)으로 취급하는 '행정적 징수권의 포기' 라고 볼 수 있는‘감면세’이건 혹은 수익(법인세법 상의 익금 또는 소득세법 상의 총수입금액) 또는 비용 내지 손비(법인세법 상의 손금 또는 소득세법 상의 필요경비)의 금액을 증액 또는 감액할 수 있도록 함으로써 감세효과가 나타나도록 만드는 조세특례이건 간에 우선 기업회계의 기장에 반영되어야 하는 법이다. 이는 회계학의 발달과 더불어 조세특례를 주먹구구식으로는 봐줄 수 없다는 전제에서 나온 발상이라 할 것이다.
이와 같은 조세특례 중에서 회계처리와 관련하여 고도의 기법을 요구하는 대표적인 사례가 다름 아닌 국고보조금과 공사부담금 및 보험차익에 관한 일시상각충당금 또는 압축기장충당금의 설정을 통한 조세경감이다. 이는 법인세법과 소득세법이 다같이 인정하는 바이지만, 그 인정의 내용에 관하여는 구체적으로 상당한 차이가 있으며, 그 이유는 위 대상항목의 성질상의 차이에서 비롯된 것임은 두말할 필요도 없다.
이하에서는 이들 국고보조금과 공사부담금 및 보험차익에 관하여 법인세법과 소득세법이 허용하는 조세특례가 가져오는 세효과가 비과세 및 감면세의 경우와 비교하여 어떠한 특질을 지니고 있는가를 살펴보면서 그러한 특질이 회계처리와 어떠한 모습으로 연계되는가를 간단히 설명하기로 한다.
우리가 세효과라 한다면 그것은 때에 따라 조세부담액의 증가효과를 의미할 수도 있다. 그러나 보통은 조세부담액의 감소효과를 의미하는 조세특례효과를 가리킨다고 할 것이다. 왜냐하면 어떤 특별한 이유로 정상적인 조세부담액보다 증액되는 특례는 많지 아니하고, 반대로 당초의 조세부담액보다 감액되는 특례가 더욱 많기 때문이다. 그런데 비과세나 감면세는 그것이 일단 이루어진 다음에는 다시 과세의 필요성이 생기지 아니하므로 영구적인 세효과를 가져오게 되지만, 위 국고보조금과 공사부담금 및 보험차익에 관하여 인정되는 조세특례는 그러한 특례에 의하여 당기에 조세부담이 경감되는 경우라 하더라도 차기 이후에 가서 언젠가는 다시 그 경감되는 세액을 부담하여야 하는 상황이 벌어지므로 일시적인 세효과를 가져오게 된다는 점에서 위 양자는 본질적인 차이가 있다.
이러한 일시적인 세효과 가운데에서도 예컨대 국고보조금으로 취득한 감가상각자산에 관하여 일시상각충당금을 설정(예 법인세법시행령 제64조③(1))하고서 원래의 국고보조금 수입액과 상계함으로써 경감되는 세액은 그 후 사업연도마다 당해 감가상각자산의 연도별 감가상각비와 그 설정한 일시상각충당금을 상계(예 법인세법시행령 제64조④(1))함으로써 결과적으로 당초의 경감세액을 여러 사업연도에 걸쳐 나누어 뱉아 내는 세효과는 분납효과라 부를 수 있는 내용의 것이다. 이와는 달리 예컨대 국고보조금으로 취득한 비감가상각자산에 관하여 압축기장충당금을 설정(예 법인세법시행령 64③(2))하고서 원래의 국고보조금 수입액과 상계함으로써 경감되는 세액은 그 뒤에 가서 당해 사업용자산을 처분하는 때에 그 충당금 전액을 익금산입(예 법인세법시행령 제64조④(2))함으로써 당해 연도의 소득을 증액시켜 한꺼번에 당초의 경감세액을 뱉아내는 세효과는 「연납효과」라 부를 수 있는 내용의 것이다. 위 분납효과와 연납효과를 하나의 용어로 표현하면 「연분납효과」라는 것이 된다.
위 일시상각충당금이나 압축기장충당금은 원칙적으로는 반드시 기업회계의 기장에 반영되어야 한다. 그러나 법인세법은 기장처리를 하지 아니하고 세무조정계산서에만 위의 충당금을 계상하고 그 내용을 법인세 과세표준신고서에 반영하여도 좋다는 규정이 있다(같은 법 시행령 제98조② 참조). 이는 외부회계감사를 받는 기업의 경우 이러한 충당금의 설정이 기업회계기준과 어긋나므로 회계감사인(공인회계사)의 감사지적사항으로 되지 않도록 미리 방지하는 편법을 허용하자는 데에서 나온 변칙에 지나지 않는다.
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