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연결회계의 단계법과 일괄법에 관하여... |
| 저자: 신호영 |
당월호가기:304
| 날짜:2002-06-01
| 조회수:20349 |
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신 호 영
<한양대학교교수 경영학 박사>
투자회사가 피투자회사에 대하여 지배는 하지 않으나 투자회사가 피투자회사의 재무와 영업정책에 대한 의사결정과정에 참여하는 힘이 아직도 존재하는 상황이 발생할 수 있다.
국제회계기준에서는 이러한 힘은 피투자회사에 대하여 중대한 영향력을 행사하는 힘이라고 정의하고 있다.
이러한 경우에 투자회사와 피투자회사는 서로 특수관계에 있는 회사가 된다.
투자회사(지배회사)는 피투자회사의 주식을 장기투자이익을 얻는 목적이외에 지배 또는 통제할 목적으로 취득한다. 지배는 경제활동으로부터 효익을 얻기 위하여 기업의 재무와 영업정책을 지배하는 힘이다. 일반적으로 지배는 직·간접으로 피투자회사(종속회사)의 사외유통주식의 50%를 초과하여 소유함으로써 얻어진다. 이러한 지배는 기업결합을 통하여 이루어지며 기업결합의 형태(흡수합병, 신설합병 또는 인수)에 적합한 절차에 따라서 회계처리된다.
지배회사가 종속회사의 주식을 일시에 취득하여 지배권을 획득하는 경우도 있으나 어떤 경우에는 여러 차례에 걸쳐 단계적으로 주식을 취득하여 지배권을 획득하기도 한다.
이와 같이 지배회사가 종속회사 주식을 단계적으로 취득하여 지배권을 획득하는 경우, 지배회사의 투자주식계정과 종속회사의 자본계정을 상계제거하는 방법에는 단계법과 일괄법이 있다.
단계법은 매번 주식취득시점을 기준으로 지배회사 투자주식계정과 종속회사 자본계정을 상계제거하는 방법이고 일괄법은 지배회사가 종속회사의 지배권을 획득한 시점에서 일시에 취득한 것으로 가정하여 지배회사의 투자주식계정과 종속회사의 자본계정을 상계제거하는 방법이다.
단계법은 투자주식을 여러 단계에 걸쳐 매입하여 지분법을 적용하게 된 경우, 중요한 매입단계별로 취득한 주식의 취득원가와 각 취득시점에서 취득한 순자산이 장부가액 중 지배회사지분을 비교하여 투자제거차액을 계산한다.
연결재무제표준칙에 의하면 지배회사의 투자주식계정과 이에 대응하는 종속회사의 자본계정은 지배·종속관계가 성립하는 날, 즉 지배권획득일을 기준으로 상계제거한다고 규정하고 있다. 이와 같이 연결재무제표준칙은 일괄법을 윈칙으로 하고 있다.
주식의 추가취득 등에 의하여 지분법 적용 대상회사가 종속회사가 된 경우에는 지배권획득일 시점의 투자주식금액은 지분법을 적용한 투자주식의 장부가액과 지배권획득일에 추가로 취득한 주식의 취득원가의 합계액으로 한다. 그리고 지배권 획득일 시점의 투자제거차액은 지배권 획득일 시점의 투자주식금액에서 지배권 획득일 시점의 종속회사자본 중 지배회사지분에 해당하는 금액을 차감하여 구한다.
그러나 지배회사가 지배권을 획득한 후 외부주주로부터 종속회사 주식을 추가로 취득하는 경우에는 주식 취득일을 기준으로 상계제거한다고 한다. 즉 지배회사가 지배권을 획득한 후 종속회사의 주식을 추가로 취득한 경우 취득한 주식에 대해서는 반드시 단계법을 적용하여야 한다.
이때 발생하는 투자제거차액은 연결자본잉여금으로 분류한다.
지분법하에서 지배회사의 당기순이익은 연결당기순이익과 일치한다. 그러나 단계적 주식 취득을 통하여 지배권을 획득한 경우에 연결회계에서는 지배권획득시점을 기준으로 투자제거차액을 한번만 계상하고 이후 연도에는 이를 기초로 상각 또는 환입이 이루어지는 반면 개별지분법 회계에서는 개별적인 취득분에 대해서는 투자제거차액을 별도로 산정하고 이에 기초하여 상각 또는 환입을 행한다. 그러므로 연결당기순이익과 지배회사 당기순이익은 상각액의 차이만큼 일치하지 않는다.
지분법에 관한 기업회계기준서 공개초안에 의하면 지배회사는 개별재무제표를 작성할 때, 종속회사에 대한 투자주식에 대하여 종속회사의 순자산변동액이 지배회사의 개별재무제표와 연결재무제표상의 순자산과 당기순손익에 미치는 영향이 일치되도록 지분법 회계를 적용한다고 규정하고 있다. 기준서에 의하면 피투자회사의 주식을 단계적으로 취득하는 경우 투자차액 산정은 단계법에 의하며 추가취득에 따른 투자차액 상각분은 지분법평가손익으로서 당기 손익에 포함한다고 한다.
그러나 종속회사주식의 추가취득은 자본거래의 성격을 가지고 있으므로 연결재무제표에 포함되는 종속회사에 대하여 지분법을 적용할 때, 투자차액상각분을 지분법평가손익으로 인식하지 않고, 연결회계와 일관되게 투자차액을 기타자본잉여금에 포함하고 투자차액에 대한 상각은 하지 않는다고 규정하고 있다. 이는 종속회사에 대한 지분법 적용방법을 명확히 함으로써 개별재무제표와 연결재무제표간의 차이를 없애고 재무정보의 이해가능성을 증진시키기 위한 것이다.
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